二次相続の相続税対策について

1回目の相続の後に続けて相続が発生することを「二次相続」と言います。立て続けに相続が発生する場合には、「どのような配分で遺産を相続するのか」「相続税の納税資金はどうするのか」など事前に対策することが重要です。

今回は、「二次相続で適用できる控除や特例」「有効な相続税対策」をご紹介します。

1.二次相続の相続税が高い理由

二次相続にかかる相続税は、一般的に最初の相続(一次相続)よりも高額になるケースが多くあります。二次相続の相続税が高い理由には、次のことが考えられます。

1-1.基礎控除が少なくなる

一次相続と二次相続を比較した場合、単純に法定相続人が1人減少することになるため相続税の基礎控除額が減少します。基礎控除額は、次の算式により求められます。

相続税の基礎控除額 = 3,000万円 +(法定相続人の人数 × 600万円)

1-2.配偶者の税額軽減が使えない

「配偶者の税額軽減」を利用することができれば、1億6,000万円までであれば配偶者がどれだけ財産を相続しても配偶者は、相続税を負担する必要がありません。しかし、二次相続で、配偶者が被相続人となる場合には、この「相続税の配偶の税額軽減」を利用することができません。

【関連記事】相続税における配偶者の税額軽減|基本から注意点までをご紹介

一次相続でこの「配偶者の税額軽減」の限度額まで利用して相続税の納付額を少なくした場合、二次相続で法定相続人である子供が多額の親(父または母)の財産を相続しなければならないうえに、二次相続では「配偶者の税額軽減」を利用することができないため多額の相続税の納付額が発生する可能性があります。

次の事例を用いて相続税の「配偶者の税額軽減」を限度額まで利用した場合と、法定相続分で遺産分割した場合を比べてみましょう。

事例1.

  • 被相続人: 父
  • 法定相続人 :母、子供1人
  • 相続財産 :2億円(母に固有の財産が無いものとする)
  • 母が亡くなることで二次相続が発生するものとする

相続税の配偶者の税額軽減を限度額まで利用した場合

配偶者の税額軽減を限度額まで利用するために、一次相続では、配偶者の税額軽減を限度額まで利用するため母が1億6,000万円を相続し、残り4,000万円を子供が相続した場合の相続税について計算します。

一次相続の相続税の計算
相続税課税価格 2億円 - 基礎控除4,200万円(3,000万円 + 600万円 × 2人) 1億5,800万円
各相続人の相続税課税価格 1億5,800万円 × 1/2 7,900万円
各相続人の相続税額 7,900万円 × 相続税率30% - 700万円 1,670万円
(母と子供それぞれ)
相続税の総額 1,670万円 × 2人 3,340万円

各人の相続税額の計算

配偶者の税額軽減の限度額1億6,000万円まで財産を相続 0円
子供 相続税の総額3,340万円 × 相続財産4,000万円 ÷ 2億円 668万円
合計 668万円
二次相続の相続税の計算

二次相続では、一次相続で母が相続した1億6,000万円を子供が相続します。

相続税課税価格 1億6,000万円-基礎控除3,600万円 1億2,400万円
相続税の総額 1億2,400万円×相続税率40%-1,700万円 3,260万円

相続税の配偶者の税額軽減を限度額まで利用した場合、一次相続と二次相続を合計した相続税額は、3,928万円になります。

一次相続を法定相続分で遺産分割した場合

次に、遺産を母と子で法定相続分により1/2ずつ分割した場合の相続税について考えてみます。

一次相続の相続税の計算
相続税課税価格 2億円 - 基礎控除4,200万円(3,000万円 + 600万円 × 2人) 1億5,800万円
各相続人の相続税課税価格 1億5,800万円 × 1/2 7,900万円
各相続人の相続税額 7,900万円 × 相続税率30% - 700万円 1,670万円
(母と子供それぞれ)
相続税の総額 1,670万円 × 2人 3,340万円

相続税の総額は配偶者の税額軽減を限度額まで利用した場合と同様に、3,340万円となります。

各人の相続税額の計算

法定相続分の2分の1を相続するため1億円を相続。配偶者の税額軽減の範囲内 0円
子供 相続税の総額3,340万円 × 相続財産1億円 ÷ 2億円 1,670万円
合計 1,670万円
二次相続の相続税の計算
相続税課税価格 1億円 - 基礎控除3,600万円(3,000万円 + 600万円 × 1人) 6,400万円
相続税の総額 6,400万円 × 相続税率30% - 700万円 1,220万円

一次相続を法定相続分で遺産分割した場合、一次相続と二次相続を合計した相続税額は、2,890万円になります。

この結果から、一次相続で配偶者の税額軽減を限度額まで利用していた場合の方が、一次相続と二次相続を合わせた相続税の納税額が大きくなります。つまり、一次相続時に配偶者の税額軽減を利用して相続税額をゼロにした方が結果的に多くの相続税を納付しなければならなくなってしまいます。

相続税対策は、一次相続のことだけを考えるのではなく、二次相続を考慮して一次相続の財産を分配する必要があります。

2.二次相続を考えた分割方法、二次相続に有効な特例の活用

二次相続まで考えた分割方法、または二次相続に有効な特例を利用することで、一次相続と二次相続の相続税合計額を大きく減らすことができます。

2-1.長期配偶者居住権を利用した二次相続

「長期配偶者居住権」とは、2020年4月より開始する新しい制度です。「長期配偶者居住権」は、亡くなった人(被相続人)の配偶者が被相続人の死後もそのまま自宅に住み続けることのできる権利です。つまり、自宅の相続税評価額を「居住権部分」と「長期配偶者居住権部分」に分けて相続ができるようになります。この権利は、相続税評価の対象になります。

一次相続で配偶者が相続した「長期配偶者居住権」は、配偶者の死亡時(二次相続発生時)に消滅します。

「長期配偶者居住権」が消滅すると「居住権=自宅の評価額」となり、居住権の価値が消滅した「長期配偶者居住権部分」が増加することになりますが、この増加分が相続税の課税対象とはならないため、「長期配偶者居住権」を利用することで二次相続の相続税額を大きく減少させることができるようになります。

詳しくは、次の記事をご覧ください。

【関連記事】配偶者居住権の相続税における評価方法

【関連記事】子供が相続人のときの相続税と相続税対策

2-2.小規模宅地等の特例を2回利用する

「小規模宅地等の特例」は、土地の相続税評価額を最大80%減額できる、とても利用価値の高い特例です。「どの土地に小規模宅地等の特例を利用するか」「その土地を誰が相続するか」によって二次相続の相続税額が大きく異なります。ポイントは、二次相続の法定相続人になる子供が2回「小規模宅地等の特例」を利用することです。

「小規模宅地等の特例」については、こちらの記事でご紹介しています。

【関連記事】土地の相続税対策に欠かせない小規模宅地等の特例とは?

3.考えられる有効な二次相続対策

「長期配偶者居住権」と「小規模宅地等の特例」は、二次相続対策に最も有効ですが、これからご紹介する二次相続の対策方法と併用することで、さらに相続税の節税に繋がります。

3-1.生前贈与の上手な活用

二次相続対策は、早く行えば行うほど効果が大きくなります。その最大の理由は、生前贈与することができるからです。特に「暦年贈与の基礎控除額110万円」は、相続までの期間が長ければ長いほど有効に活用できます。

生前贈与には贈与税が課税されますが、贈与税には「基礎控除110万円」があります。これは、贈与税が「1年間に贈与された額-基礎控除110万円」の額に課税されるため、年間に110万円までの贈与であれば贈与税が課税されないというものです。

例えば、子供が3人いる場合に10年間、毎年それぞれに110万円ずつ贈与を行うと、3,300万円もの財産について贈与税を負担せずに移転することができます。ただし、贈与税の基礎控除を利用した贈与には、次の注意点があります。

連年贈与認定のおそれがある

毎年決まった日に110万円を贈与している場合などは、「連年贈与」と認定されてしまう可能性があります。

「連年贈与」とは、贈与の総額をあらかじめ決めて、その計画によって贈与を行うことです。

例えば、「毎年110万円を10年間贈与する」とあらかじめ決めている場合は、その取り決めが行われた年に総額の1,100万円が一括して贈与されたとみなされてしまいます。その年の贈与税は1,100万円の財産について課税され、納税額は271万円になります。

「連年贈与」に認定されると、二次相続対策のための贈与が思わぬ落とし穴になってしまい、多額の贈与税を納付することになりかねません。「連年贈与」に認定されないためには、毎年の贈与の時期や金額を変更したり、毎回「贈与契約書」を交わしたりする必要があるでしょう。

相続開始日前3年に行った贈与は相続税の対象になる

相続税法では、暦年贈与を相続開始日の前3年間に行うと、その贈与額を加算しなければなりません(生前贈与加算)。つまり、生前3年間の暦年贈与は無かったものと取扱われてしまいます。

そのため、早め早めの二次相続対策が有効です。

3-2.生命保険への加入

生命保険の死亡保険金には、「非課税枠」があります。死亡保険金の非課税枠の算式は、「法定相続人の人数 × 500万円」です。法定相続人の数が多ければ多いほど非課税の金額が増加します。

例えば、法定相続人が2人の場合は1,000万円の非課税枠が使えることになり、預貯金で保有している場合に比べて相続税の納付が少なくて済みます。

ただし、誰が生命保険の被保険者、受取人、保険料の支払者になるのかによって、相続税ではなく所得税や贈与税の課税対象になるおそれがあります。相続税の対象になる生命保険の契約は、以下のとおりです。

  • 生命保険の被保険者:被相続人
  • 死亡保険金の受取人:法定相続人
  • 保険料の支払者:被相続人

【関連記事】生命保険に相続税はかかる?相続税がかかるケースと計算方法

3-3.一次相続から10年以内なら相次相続控除が利用可能

一次相続と二次相続の間が10年以内であれば、一次相続で支払った相続税のうち一定額を二次相続で控除することができます。この控除を「相次相続控除」と言い、短期間で二次相続が起こった場合に相続税の負担を軽減する目的で作られた控除です。「相次相続控除」の算式は少し複雑ですが、二次相続にはとても有効な制度です。

相次相続控除の算式

A × C / (B - A) × D/C ×(10-E)/10 = 各相続人の相次相続控除額

A:今回の被相続人が前の相続の際に課せられた相続税額
B:被相続人が前の相続の時に取得した純資産価額
C:今回の相続、遺贈や相続時精算課税に係る贈与によって財産を取得したすべての人の純資産価額の合計額
D:今回のその相続人の純資産価額
E:前の相続から今回の相続までの期間(1年未満切捨て)

「相次相続控除」がどれくらい節税効果を見込めるか具体例で確認してみましょう。

事例2.

  • 一次相続開始日(死亡日): 2017年8月
  • 二次相続開始日(死亡日): 2020年3月
    A:二次相続の被相続人が一次相続で支払った相続税の額 1,000万円
    B:二次相続の被相続人が一次相続で相続した財産 1億1,000万円
    C:二次相続の財産の総額 8,000万円
    D:二次相続で相次相続控除を受ける相続人が取得した 6,000万円

一次相続から二次相続までの期間は2年7ヶ月ありますが1年未満は切捨てますので2年になります。では、相次相続控除の算式に当てはめましょう。

A1,000万円 × C8,000万円/ (B 1億1,000万円 - A1,000万円) ×  D6,000万円/C8,000万円 ×(10 - 2)/10 = 480万円

各相続人の相次相続控除額は、480万円となります。

4.二次相続でお悩みの方に

4-1.遺言書の書き方や遺言書がある場合

ここまでご紹介したとおり、二次相続では一次相続の遺産分割内容によって相続税額が大きく異なります。一次相続の段階で被相続人(亡くなった人)が生前に二次相続のことを考えず、本人の意向のみで遺言書を残してしまうと、相続税が高額になってしまうおそれがあります。

高額な相続税の納税が発生した場合、相続人の間でトラブルに発展してしまうこともあり、一次相続の段階で二次相続を見越した遺言書を作成することが大切です。

また、既に相続が発生しており、遺言書が手元にある場合でも、法定相続人全員が遺言書の内容を変更することに同意した場合、遺産分割の内容を変更することができます。

4-2.一次相続で分割未了の場合

一次相続の遺産分割が終了していない間に二次相続が発生した場合は、二次相続の法定相続人が「一次相続にかかる相続人の地位」を相続することになります。

二次相続の被相続人が一次相続の財産を相続した場合は、二次相続の相続税申告書の提出期限までに一次相続の遺産分割を確定させ、二次相続の財産に加算する必要があるため、なるべく早く一次相続の遺産分割を行う必要があります。

例えば、父が亡くなり、遺産分割をする前に母が亡くなった場合、父の相続である一次相続の遺産分割は子供などの法定相続人が行います。この場合、一次相続の時点で、亡くなった母に遺産を取得させるかどうかを判断をする必要があります。母に遺産を相続させた場合は、母固有の財産に加算して二次相続の相続財産の評価を行います。

こういったケースで遺産分割協議書を作成する場合は、一次相続の遺産分割協議書と二次相続の遺産分割協議書をそれぞれ作成すると分かりやすくなります。

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